Nell’ambito dei principi Contabili Internazionali lo IAS 38 disciplina i criteri per la rilevazione delle Attività Immateriali, distinguendo tra quella iniziale e quella successiva.
Lo IAS 38 disciplina le attività immateriali, ossia quelle immobilizzazioni che sono costituite da attività non monetarie identificabili e prive di consistenza fisica.
Un’attività immateriale deve essere in grado di generare dei benefici economici futuri e il relativo costo deve essere determinabile in modo attendibile.
Il costo di acquisto di un’attività immateriale è costituito dal prezzo di acquisto oltre che dalle imposte su acquisti non recuperabili e in generale da tutti quei costi che sono stati sostenuti per predisporre il bene all’utilizzo previsto. Il costo di un’attività immateriale generata internamente deve ricomprendere tutti quei costi direttamente attribuibili che sono necessari al fine di creare, produrre e preparare l’attività per l’uso che ne ha stabilito il management della società. Invece se un’attività immateriale è acquisita nell’ambito di un’aggregazione aziendale, il suo costo è dato dal fair value alla data di acquisizione, così come sancito all’IFRS 3 – Aggregazioni aziendali.
Dopo la rilevazione iniziale occorre valutare le attività immateriali utilizzando uno dei seguenti metodi:
- il metodo del costo (cost model);
- il metodo della rideterminazione del valore (revaluation model).
La modalità di valutazione adottata deve essere uguale per tutti i beni che appartengono alla stessa classe, intendendo per tale l’insieme di beni aventi natura e uso similare nell’attività svolta dall’impresa.
Secondo il modello del costo un’attività immateriale dopo la sua iscrizione iniziale deve essere rilevata al costo al netto degli ammortamenti e delle perdite di valore. Invece secondo il modello della rideterminazione, successivamente alla rilevazione iniziale un’attività immateriale deve essere iscritta al suo fair value (valore di mercato) al netto di ammortamenti e perdite di valore.
Le rideterminazioni del valore devono avvenire periodicamente in modo tale che nel bilancio il valore delle attività non si discosti dal loro fair value.
Affinché si possa utilizzare il modello della rivalutazione occorre che il fair value sia determinato facendo riferimento ad un mercato attivo.
Tuttavia, l’esistenza di un mercato attivo per le attività immateriali non è frequente come nel caso di marchi, brevetti, testate giornalistiche, diritti editoriali di musica e film in quanto è ritenuto che tali attività siano uniche nel loro genere e sono molto poche le transazioni che le hanno ad oggetto. Esempi possibili di mercati attivi possono esistere in merito al trasferimento di licenze di taxi o di quote di produzione.
Ad ogni modo qualora inizialmente non vi fosse un mercato attivo ma venisse ad esistere in un momento successivo, si può applicare solo da tale periodo il modello della rideterminazione.
Invece, nel caso in cui il fair value non possa più essere stimato con riferimento ad un mercato attivo, il valore contabile dell’attività viene ad essere costituito dal valore assunto alla data dell’ultima rideterminazione effettuata al netto degli ammortamenti e delle perdite di valore nel frattempo intervenute.
In generale, per determinare se un’attività immateriale ha subito una riduzione di valore bisogna rifarsi allo IAS 36 – Riduzione di valore delle attività, che disciplina come l’entità riesamina il valore contabile delle proprie attività, come ne stabilisce il valore recuperabile e quando determina o ripristina una riduzione di valore.
Le attività immateriali possono essere:
- a vita utile indefinita (indefinite useful life);
- a vita utile definita (finite useful life).
Presentano una vita utile indefinita quelle attività per le quali non esiste un limite prevedibile all’arco temporale entro il quale ci si aspetta che generino benefici economici. Tali attività non vanno ammortizzate, ma vanno sottoposte al test di impairment almeno una volta all’anno secondo quanto previsto dallo IAS 36 – Riduzione di valore delle attività.
Viceversa, tutte le attività a vita utile definita sono sottoposte ad ammortamento che deve iniziare quando l’attività è disponibile per l’utilizzo. L’ammortamento cessa alla più remota tra la data in cui il bene è eliminato contabilmente e la data in cui è classificato come posseduto per la vendita, secondo quanto previsto dall’IFRS 5 – Attività non correnti possedute per la vendita e attività operative cessate.
Al fine di determinare la durata della vita utile di un asset bisogna tener conto di diversi fattori quali ad esempio:
- l’obsolescenza tecnica;
- l’utilizzo atteso da parte del management;
- i limiti legali;
- i cambiamenti di domanda da parte del mercato;
- le informazioni disponibili sulle stime di vite utili di asset simili.
La valutazione della vita utile di un’attività immateriale deve essere effettuata dal management in modo prudenziale e basandosi su tutti gli elementi di cui si è in possesso. Di converso non bisogna eccedere nella prudenza, giungendo così a definire vite utili troppo brevi e che possono risultare non realistiche.
Il valore ammortizzabile di un’attività immateriale è dato dalla differenza tra il valore di iscrizione e il valore residuo. Quest’ultimo è pari all’ammontare che presumibilmente la società potrebbe ottenere dalla dismissione dell’attività al netto dei costi stimati della dismissione stessa. Lo IAS 38 precisa che il valore residuo delle attività immateriali deve essere assunto pari a zero a meno che non ci si trovi in presenza di una delle seguenti casistiche:
- esista un mercato attivo che probabilmente vi sarà anche alla fine della vita utile dell’attività e che permette di determinarne il valore residuo;
- esista un impegno formale da terze parti ad acquistare l’attività immateriale al termine della sua vita utile.
Il metodo di ammortamento deve riflettere come l’attività immateriale produrrà benefici economici per l’impresa e qualora non sia possibile determinare in maniera attendibile tale tempistica, occorre procedere con l’ammortamento a quote costanti.
Lo IAS 38 stabilisce che il valore residuo e i tempi e la metodologia dell’ammortamento vanno rivisti almeno una volta all’anno e qualora si riscontrino delle variazioni significative occorre rilevarle come cambiamenti di stima contabile, secondo quanto previsto dallo IAS 8 – Principi contabili, cambiamenti nelle stime contabili ed errori.
Infine, un’attività immateriale viene eliminata dal bilancio al momento della dismissione o quando da essa non è più atteso alcun beneficio economico futuro.
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