Dott. Filippo Giordan, Dott. Alessandro Pegoraro
Le PMI sono le entità maggiormente diffuse nel nostro territorio, possiedono tratti distintivi ben definiti e si contraddistinguono per la loro struttura organizzativa spesso ridotta e poco formalizzata. L’approccio metodologico più efficiente per la revisione legale di queste entità è quello di applicare esclusivamente verifiche di dettaglio sui saldi di bilancio. Tuttavia, questa scelta deve comunque essere supportata da adeguate procedure da svolgere nella fase di pianificazione.
LE PICCOLE E MEDIE IMPRESE
Nello scenario italiano le Piccole e Medie Imprese (PMI) costituiscono un elemento portante della nostra economia, assumendo un ruolo dominante rispetto alle entità di grandi dimensioni. La Raccomandazione n. 2003/361/CE del 6 maggio 2003, recepita a livello nazionale dal Decreto Ministeriale del 18 aprile 2005, emanato dal Ministro delle Attività produttive, definisce piccola e media impresa qualsiasi entità che svolga un’attività economica e presenti congiuntamente i seguenti caratteri:
- un numero di dipendenti inferiore a 250 unità;
- un ammontare di fatturato annuo inferiore a 50 milioni di Euro, oppure un totale di bilancio inferiore a 43 milioni di Euro;
- il requisito dell’autonomia[1].
In seno all’ampio aggregato di piccole e medie imprese, sono ampiamente riconosciuti tre principali sottogruppi di imprese suddivise per dimensione: le Micro imprese, le Piccole imprese e le Medie imprese:
Generalmente nella prassi operativa il termine PMI viene utilizzato per indicare un’impresa con una struttura organizzativa semplice, spesso costituita nella forma di società a responsabilità limitata e, di frequente, con perfetta coincidenza tra i membri del Consiglio di Amministrazione e i componenti dell’Assemblea dei soci.
Secondo i principi di revisione internazionali (ISA Italia) viene definita “impresa di dimensioni minori” l’impresa che presenta una o più delle seguenti caratteristiche:
- l’accentramento in un numero limitato di soggetti (o addirittura in uno solo) della proprietà e della direzione;
- semplicità nelle operazioni svolte;
- operazioni contabili non complesse;
- un numero contenuto di attività svolte e di beni per ciascuna linea di attività;
- un ammontare contenuto di controlli interni;
- un numero limitato di livelli direzionali responsabili di un’ampia gamma di controlli;
- i dipendenti risultano un numero contenuto e talvolta svolgono una pluralità di mansioni anche di diverso ambito.
Di norma, nelle aziende strutturate la proprietà e il controllo dell’impresa appartengono a soggetti differenti. Le persone che detengono azioni o quote (proprietari dell’impresa) si affidano a manager professionisti incaricandoli di gestire l’impresa al fine di raggiungere determinati livelli di performance. Nelle imprese di dimensioni minori generalmente la proprietà coincide con il controllo, con la conseguenza che l’imprenditore fondatore dell’impresa riveste anche il ruolo di manager, oltre a quello di azionista o socio. I principi di revisione internazionali qualificano questo soggetto con il termine “proprietario-amministratore” al fine di sottolineare la concentrazione dei ruoli in capo ad un’unica persona direttamente coinvolta nell’attività produttiva aziendale.
Da un punto di vista organizzativo, poi, nelle PMI non sussiste un’adeguata separazione delle funzioni a causa del numero esiguo di dipendenti, i quali svolgono all’interno dell’impresa molteplici mansioni anche diverse tra loro.
Questi aspetti portano a ridurre la valenza (o l’affidabilità) dei sistemi di controllo interni aziendali, aumentando il livello di rischio a cui è sottoposta l’attività di revisione.
LA REVISIONE LEGALE NELLE IMPRESE DI DIMENSIONI MINORI
Il tema della scalabilità dei principi di revisione internazionali per le piccole e medie imprese è da molti anni oggetto di dibattito sia a livello nazionale che internazionale. Negli enti di dimensioni minori l’applicazione da parte del revisore legale di alcuni principi di revisione internazionali non è significativa. Gli stessi ISA Italia indirizzano esplicitamente il professionista nello svolgimento dell’attività di revisione nelle piccole e medie imprese. Infatti, nella sezione “linee guida ed altro materiale esplicativo” per alcuni principi sono presenti dei paragrafi contenenti delle considerazioni specifiche per le imprese di dimensioni minori. A livello internazionale, da alcuni mesi si sta lavorando ad un principio di revisione apposito per le piccole e medie imprese. Pertanto, finché non entrerà in vigore la nuova disciplina, il revisore di una PMI è assoggettato all’obbligo di applicare i principi di revisione, l’unico “sconto” che gli stessi permettono riguarda la minore profondità di analisi richiesta, la minore estensione delle verifiche e la semplificazione nella formalizzazione delle carte di lavoro.
Le PMI italiane sono aziende ben organizzate dal punto di vista operativo, con una funzione di controllo talvolta esasperata del proprietario amministratore; tuttavia, il revisore legale non ha un’evidenza formale dell’esistenza e del funzionamento di tali attività di controllo per due principali motivi:
- non sono disponibili procedure scritte che illustrano i controlli esistenti;
- i controlli possono essere modificati dal proprietario amministratore senza alcun atto/delibera formale.
In questo contesto, nelle imprese di dimensioni minori l’approccio di validità è più efficiente, ovvero al revisore conviene esclusivamente svolgere verifiche di dettaglio sui saldi contabili del bilancio d’esercizio.
LA VALUTAZIONE DEI RISCHI NELLA REVISIONE DELLE PMI
Il revisore prima di svolgere i vari test di dettaglio sulle singole voci di bilancio, è chiamato a valutare i potenziali rischi di errori significativi. Per effettuare ciò il professionista approfondisce l’impresa e il contesto in cui essa opera. Questa attività nelle PMI è maggiormente complicata rispetto all’analisi delle aziende di più grandi dimensioni, più strutturate e organizzate. La difficoltà non deriva dalla complessità del lavoro ma dalla necessità di possedere una adeguata conoscenza del settore in cui opera l’impresa perché la stessa potrebbe non essere in grado di fornire al revisore adeguate informazioni utili ad effettuare una approfondita valutazione, ad esempio, dei rischi di business, di controllo e dell’informativa di bilancio obbligatoria in merito al settore di attività in cui opera.
Dopo aver identificato e valutato i principali rischi aziendali, il revisore legale continua il proprio operato predisponendo alcuni documenti di programmazione che fungono da linee guida durante l’intero incarico. Nello specifico, in questo stadio del processo, il revisore redige la strategia generale di revisione e il piano di revisione. Tra i due documenti sussistono le seguenti caratteristiche: sequenzialità, iterazione e complementarità. In merito al primo attributo, essi sono sequenziali in quanto la strategia generale di revisione precede il piano; tra i due documenti sussiste un grado di iterazione, visto che la modifica di uno può portare a rivedere l’altro; infine, essi sono complementari poiché svolgono funzioni diverse, ma è solo la combinazione degli stessi a garantire la corretta programmazione del lavoro.
A queste caratteristiche è possibile aggiungerne una ulteriore: la dinamicità, in quanto, il revisore legale può provvedere all’aggiornamento e alla modifica dei due documenti di pianificazione, quando necessario, durante lo svolgimento dell’incarico.
La strategia generale di revisione viene impostata in seguito alle attività preliminari di accettazione o mantenimento dell’incarico, il documento viene poi aggiornato al termine della fase di pianificazione, ossia nel momento in cui il revisore ha identificato e valutato i principali rischi aziendali. La strategia stabilisce l’estensione, la tempistica e la direzione della revisione e guida la successiva predisposizione del piano di revisione. In essa sono riportate le aree più significative da controllare, il tempo dedicato per il controllo, le risorse assegnate allo svolgimento delle mansioni e i dettagli sull’attività di riesame.
Il piano di revisione è il dettaglio operativo della strategia generale di revisione: esso raccoglie la natura, la tempistica e l’estensione delle procedure di revisione pianificate. Nello specifico, il piano contiene i dettagli sulle procedure di revisione che il revisore legale deve eseguire durante il corso dell’incarico.
Da un punto di vista pratico, la fase della pianificazione della revisione nelle PMI può subire delle rilevanti semplificazioni. In particolare, sono ammessi:
- la redazione di un semplice memorandum per schematizzare la strategia di revisione;
- l’utilizzo di check list o programmi standard per formalizzare il piano di audit.
ASPETTI CONCLUSIVI
Nelle imprese di dimensioni minori il revisore operativamente può godere di alcune semplificazioni, tuttavia egli non può prescindere dal seguire la metodologia operativa contenuta nei principi di revisione. La fase di pianificazione è contraddistinta dalla strategia generale di revisione e dal piano di revisione. Questi documenti sono fondamentali e anche nel controllo di una PMI devono essere redatti con attenzione e accuratezza.
Dott. Filippo Giordan, Dott. Alessandro Pegoraro
[1] Il rispetto del requisito dell’autonomia prevede che l’impresa non sia considerata associata o collegata ad altre imprese.
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