Talvolta nella fornitura al cliente di beni o servizi può intervenire una Terza Parte. Nell’ambito dei Principi Contabili Internazionali vi è l’IFRS 15 – Ricavi provenienti da contratti con i clienti che sancisce che bisogna stabilire se il Terzo che interviene agisce per conto proprio (principal), assumendo un’obbligazione a fornire esso stesso determinati beni o servizi, o in qualità di rappresentante (agent), assumendo un’obbligazione a provvedere affinché i beni o servizi siano resi dal fornitore. Per determinarlo bisogna identificare i beni o servizi oggetto di fornitura e valutare chi li controlla prima che vengano trasferiti al cliente. Ad esempio un terzo può intervenire in qualità di rappresentante: in questo caso non controlla il bene o servizio da trasferire ma si limita a facilitare la vendita dal fornitore al cliente. In altri casi un terzo detiene il controllo su beni e servizi prima che vengano trasferiti al cliente, si assume il compito di adempiere alla performance obligation o ne incarica un sub-fornitore, è responsabile del soddisfacimento del cliente, può detenere il rischio di magazzino fino a che la cosa non venga trasferita e può possedere discrezionalità nel determinare il prezzo.
Dunque secondo l’IFRS 15 se un’impresa soddisfa l’obbligazione di fare agendo per conto proprio (principal) deve rilevare come ricavo l’importo lordo del corrispettivo cui si aspetta di avere diritto in cambio dello specifico bene o servizio trasferito.
Viceversa se un’impresa soddisfa l’obbligazione di fare in qualità di rappresentante (agent) deve rilevare come ricavo solo l’importo di onorari o commissioni che le spettano per aver provveduto affinché gli specifici beni o servizi siano forniti al cliente.
IFRS 15 per forniture con interventi di terzi .Alcuni esempi
Vi sono molteplici casi in cui un’impresa opera come agent. Si prenda l’esempio di molti operatori dell’e-commerce che si impegnano a vendere tramite siti web prodotti di cui non hanno né la proprietà né la disponibilità, ma limitandosi a fare da intermediario tra il produttore e l’acquirente finale. Essi si occupano di assicurare che la merce venga inviata dal produttore al cliente finale, senza assumere il controllo del bene e senza neanche detenerlo presso un proprio magazzino. In tal caso, in base all’IFRS 15, il ricavo da rilevare è pari alle commissioni di vendita.
Si prenda anche l’esempio di un’agente che si occupa di procacciare i clienti per una compagnia telefonica. In questa fattispecie la prestazione di servizi sarà resa al cliente direttamente dalla società operante nel settore della telefonia e l’agent rileverà la commissione d’intermediazione, che costituirà il ricavo da registrare a conto economico.
Diverso invece è il caso in cui una società si impegni a fornire un macchinario a fronte di un contratto stipulato con un cliente. Può accadere che il fornitore svolga tutta la fase di progettazione e che affidi in subappalto ad un terzo la fase di fabbricazione di ciascun componente, del successivo assemblaggio e della spedizione al cliente, continuando comunque a sovraintendere all’intero processo produttivo affinché il macchinario soddisfi i requisiti tecnici stabiliti nel contratto e rimanendo responsabile del soddisfacimento del cliente. In questo caso il fornitore agisce come principal e a conto economico andrà rilevato il ricavo al lordo dei costi sostenuti a fronte del subappalto.
Un altro caso può essere costituto dal contratto stipulato con un’impresa edile per la ristrutturazione di un edificio e questa dopo aver sviluppato il progetto dia in subappalto l’esecuzione dei lavori, rimanendo comunque l’unico soggetto obbligato nei confronti del cliente e sovraintendendo a tutte le attività fino alla consegna finale. In tal caso l’impresa edile in questione si configura come principal e conseguentemente a conto economico dovrà rilevare il ricavo totale.
Per una trattazione completa dell’IFRS 15 leggi : IFRS 15 il modello a 5 step per la rilevazione dei ricavi
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