Nel programma di lavoro del revisore legale, un’importanza fondamentale ricopre certamente la pianificazione delle procedure di verifica della corretta valutazione dei crediti commerciali e dunque l’analisi del fondo svalutazione crediti.
Ma in primis, risulta doveroso delucidare, in prima approssimazione, quali sono i principi contabili di riferimento per tale area.
I principi contabili internazionali
Anzitutto, per quanto riguarda gli IAS/IFRS, si evidenzia che non vi é uno specifico principio contabile internazionale afferente i soli crediti.
Se lo IAS 32, al par. 11, fornisce una definizione di strumento finanziario che raccoglie anche i crediti, lo IAS 39 tratta specificatamente di essi, riferendosi in particolare ad “attività finanziarie non derivate con pagamenti fissi o determinabili che non sono stati quotati in un mercato attivo.”
Il credito, stabilisce il principio in commento, deve essere valutato inizialmente al suo fair value, sommato ai costi e ricavi di transazione direttamente imputati all’operazione.
Successivamente, la rilevazione deve avvenire seguendo il criterio del costo ammortizzato, rettificato da eventuali riduzioni, irrecuperabilità o riprese di valore.
Detta valutazione del costo ammortizzato deve avvenire attraverso l’applicazione del tasso di interesse effettivo alle successive differenze riscontrate nel valore nominale rispetto al valore iniziale del credito.
Annualmente, poi, l’impresa valuta eventuali perdite di valore dei crediti per la loro dubbia esigibilità, identificabili potenzialmente anche in ragione della presenza di “Impairment indicator”, alcuni dei quali elencati nello IAS 39, par. 59.
La svalutazione dei crediti può essere analitica per ciascun credito, piuttosto che collettiva per portafogli di crediti.
Il principio contabile OIC 15
A livello nazionale occorre fare riferimento all’OIC 15. Quest’ultimo è stato aggiornato alle novità introdotte dal legislatore nazionale dal D.Lgs. nr. 139/2015, in attuazione della Direttiva nr. 2013/34/UE
La valutazione di un credito contabilizzato per la prima volta, specifica il principio contabile nazionale, avviene al suo valore nominale, opportunamente rettificato da sconti, abbuoni ed eventuali costi di transazione.
D’altra parte, i crediti vengono valutati al costo ammortizzato, attualizzando i flussi finanziari futuri derivanti dal credito stesso al tasso di interesse effettivo. I crediti con scadenza inferiore ai 12 mesi, invece, possono essere valutati al loro valore di presumibile realizzo.
Si perviene, quindi, alla rappresentazione in bilancio dei crediti, la quale avviene al netto del relativo fondo svalutazione, che raccoglie gli accantonamenti per le svalutazioni effettuate negli esercizi nei quali l’impresa ha ritenuto che i crediti abbiano perso valore, in ragione della possibile inadempienza del debitore. A tal proposito, anche la versione in bozza dell’OIC 15, al par. 58, fornisce alcuni esempi che connotano il probabile verificarsi di tali perdite di valore.
Quindi, in presenza di queste situazioni di probabile inesigibilità, l’impresa effettuerà un’analisi in maniera analitica di ciascun credito, determinandone la percentuale di recuperabilità, tenendo conto della presenza di eventuali garanzie reali o personali.
Le verifiche del revisore legale sulla corretta valutazione dei crediti
Nella fase di final dell’attività del revisore legale, tra le asserzioni afferenti l’area crediti vi é la verifica di congruità del fondo svalutazione crediti.
Non esistendo uno specifico principio di revisione riguardante l’area crediti, si deve fare riferimento al principio di revisione (ISA Italia) nr. 500 “Elementi probativi” ed il principio di revisione (ISA Italia) nr. 540 “Revisione delle stime contabili, incluse le stime contabili del fair value e della relativa informativa“.
Verificata la correttezza aritmetica nel calcolo del fondo, quadrandolo con il bilancio, il revisore legale deve identificare:
– i crediti in contenzioso, con il relativo accantonamento effettuato dall’impresa;
– un campione significativo di crediti scaduti non in contenzioso, stimandone per ciascuno di essi l’eventuale percentuale di non recuperabilità del credito medesimo;
– i restanti crediti verso clienti ritenuti “Not material” nell’impatto sul fondo svalutazione crediti, ai quali il revisore legale applicherà una percentuale di svalutazione dipendente, in particolar modo, dalla perdita media percentuale in un determinato arco temporale passato, relativamente a quella tipologia di crediti.
I primi due rientrano nella c.d. valutazione analitica, mentre l’ultimo gruppo di crediti nella c.d. svalutazione collettiva.
La somma degli accantonamenti, infine, viene confrontata con l’accantonamento al fondo svalutazione crediti stimato dall’impresa, dandone evidenza nei rilievi nella relazione del revisore, se significative e non recepite dall’impresa.
ARTICOLO TRATTO DALLA RIVISTA “LA REVISIONE LEGALE N. 2 2016“
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