L’art. 27 del D.Lgs. 127/91 stabilisce che sono obbligate alla redazione del Bilancio Consolidato le imprese controllanti che, unitamente alle controllate, abbiano superato per almeno due esercizi consecutivi, due dei seguenti limiti:
- Totale degli attivi degli stati patrimoniali superiore agli Euro 20.000.000
- Totale dei ricavi delle vendite e delle prestazioni superiori agli Euro 40.000.000
- Totale dipendenti superiori ai 250 in media occupati nell’esercizio.
Il tema del Bilancio Consolidato è disciplinato sia dai principi contabili nazionali che internazionali.
L’OIC 17 “Bilancio Consolidato e Metodo del Patrimonio Netto”, stabilisce che è ammesso il metodo del consolidamento integrale o del consolidamento proporzionale.
Mentre lo IAS 27 “Bilancio Consolidato e separato” invece, stabilisce che è ammesso solo il metodo del consolidamento integrale.
La redazione del Bilancio consolidato viene effettuata attraverso l’applicazione di due metodi:
- metodo di consolidamento integrale: il quale prevede inizialmente l’unione dei bilanci di gruppo, in seguito vengono eliminate le partite intercompany. La differenza che si genera da tale operazione può essere di annullamento positiva o negativa, a seconda che il costo d’iscrizione della partecipazione sia superiore o inferiore alla corrispondente frazione di patrimonio netto (differenza da annullamento positiva o negativa).
- metodo di consolidamento proporzionale: le singole attività e passività delle controllate sono consolidate per il valore corrispondente alla percentuale di partecipazione detenuta, aspetto che non viene considerato quando si applica il metodo di consolidamento integrale.
Contabilmente e a Bilancio, vengono iscritte le seguenti voci:
- “Differenza da consolidamento” dopo la voce B15 Avviamento, che rappresenta la parte di differenza di annullamento che non è stato possibile allocare ad altre poste dell’attivo e nel caso di generazione di differenza di annullamento positiva
- “Fondo Consolidamento per rischi e oneri futuri” nell’ambito della voce “Fondi per rischi e oneri”, nel caso di differenza di consolidamento negativa sia attribuibile a previsione di futuri risultati economici sfavorevoli.
- “Riserva da consolidamento” e “Riserva da differenze di traduzione” tra le voci del Patrimonio netto, nel caso di differenza di consolidamento negativa che sia riconducibile a risultati economici positivi.
- “Capitale e Riserve di terzi” e “Utile (perdita) dell’esercizio di pertinenza di terzi” sempre tra le voci del patrimonio netto.
Inoltre nel conto economico andranno messi in rilievo l’utile o perdita derivanti dal consolidamento sotto le voci: “Risultati di pertinenza del gruppo” e il “Risultato di pertinenza di terzi”.
Attestazione del Revisore legale
Per espletare l’incarico di revisione del Gruppo, il responsabile della revisione deve acquisire una comprensione del gruppo, delle sue componenti e del contesto in cui operano, individuando la componente significativa e comunicare adeguatamente con i responsabili delle attività di governance del gruppo.
Il Bilancio consolidato secondo quanto esposto dall’OIC 17 deve esporre la situazione patrimoniale finanziaria e il risultato economico di un gruppo di imprese considerate come una unica.
Le attività, le passività del gruppo vengono sommate tra loro e gli elementi intercompany tra le società del gruppo si eliminano dal bilancio consolidato, con lo scopo di porre in evidenza solo le operazioni tra il gruppo e i terzi.
In linea generale, si può dire che le società controllanti e quelle che detengono partecipazioni in imprese collegate, devono, predisporre oltre al bilancio consolidato e al bilancio d’esercizio, un bilancio separato in cui le partecipazioni siano valutate al costo ( o in conformità al principio IAS39) attraverso il metodo dell’investimento diretto piuttosto che in base ai risultati conseguiti e al patrimonio netto delle società partecipate.
Il Principio ISA ITALIA 600, in particolare tratta il tema della revisione del bilancio di gruppo incluso il lavoro dei revisori delle componenti, enunciando l’art 16 del Dlgs 39/2010 “il revisore o la società di revisione legale incaricati della revisione del bilancio consolidato sono interamente responsabili dell’espressione del relativo giudizio.”
Secondo quanto esposto dal documento di ricerca n.157 di ASSIREVI, “la Comunicazione Consob n. DAC/99088450 del 1° dicembre 1999, emanata a seguito dell’introduzione del D. Lgs. n. 58/1998, contiene il modello di relazione di revisione contabile applicabile ai fini dell’espressione del giudizio sul bilancio d’esercizio e/o consolidato, tenendo già conto delle indicazioni contenute nei principi di revisione internazionali. Tale Comunicazione illustra in modo esaustivo le modalità di redazione della relazione di revisione, disciplinando le diverse tipologie di giudizio e le connesse circostanze in cui il revisore si può trovare ad operare nell’acquisizione degli elementi probativi. La Comunicazione precisa inoltre che:
– il suo contenuto si applica alle relazioni delle società di revisione che esprimono un giudizio sul bilancio d’esercizio e consolidato delle società con azioni quotate in mercati regolamentati italiani o di altri Paesi dell’Unione Europea nonché di tutti gli altri soggetti nei confronti dei quali si applica l’art. 156 del D. Lgs. n. 58/1998 (ora art. 14 del Decreto);
– per motivi di uniformità delle relazioni, nonché di omogeneità dei controlli, Consob ritiene opportuno che lo schema proposto nella Comunicazione sia adottato, con i necessari adattamenti, anche per l’espressione di giudizi sui bilanci non richiesti dalla legge;
– nella Presentazione generale ai principi di revisione pubblicata dalla Commissione Paritetica dei Consigli Nazionali dei Dottori Commercialisti e dei Ragionieri nel 2007, la Comunicazione Consob sopra citata viene indicata come il più avanzato modello cui fare riferimento nella formulazione del giudizio anche per gli incarichi di revisione svolti a titolo volontario.”
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