Nell’ambito dei Principi Contabili Internazionali lo IAS 1 disciplina l struttura e il contenuto del bilancio d’esercizio.
Lo IAS 1 definisce i criteri per la presentazione del bilancio redatto secondo i Principi Contabili Internazionali e presenta le linee guida per la sua struttura e per il suo contenuto. Tale Principio non si applica al bilancio intermedio sintetico per la stesura del quale occorre rifarsi allo IAS 34 – Bilanci intermedi.
Lo IAS 1 chiarisce lo scopo del bilancio, specificando che esso deve garantire una rappresentazione strutturata della situazione patrimoniale-finanziaria e del risultato economico di un’entità al fine di fornire informazioni di supporto ai suoi utilizzatori per assumere decisioni di carattere economico. Il bilancio, inoltre, deve esporre i risultati della gestione delle risorse affidate alla direzione aziendale. E’ necessario dunque fornire informazioni sui seguenti elementi:
- attività;
- passività;
- patrimonio netto;
- ricavi e costi, inclusi utili e perdite;
- contribuzioni da parte dei soci e distribuzioni a questi in qualità di soci;
- flussi finanziari.
Il Principio si sofferma anche sull’informativa di bilancio, precisando che essa deve includere i seguenti elementi:
- un prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria alla fine dell’esercizio;
- un prospetto dell’utile (perdita) d’esercizio e delle altre componenti di conto economico complessivo (OCI – Other Comprehensive Income);
- un prospetto delle variazioni di patrimonio netto dell’esercizio;
- un rendiconto finanziario dell’esercizio;
- le note che contengano i principi contabili rilevanti e altre informazioni esplicative;
- le informazioni comparative rispetto all’esercizio precedente;
- un prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria all’inizio dell’esercizio precedente se una società applica un principio contabile retroattivamente o ridetermina retroattivamente le voci nel proprio bilancio.
Molte entità, oltre al bilancio, presentano una relazione degli amministratori che sostanzialmente è tesa ad illustrare i principali aspetti del risultato economico e della situazione patrimoniale-finanziaria e le incertezze che sussistono. Tale relazione può includere un’analisi dei più importanti fattori che incidono sul risultato economico e la risposta dell’entità a questi cambiamenti. Possono inoltre essere indicate le fonti di finanziamento e il rapporto atteso tra passività e patrimonio netto.
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Ma vediamo più nel dettaglio le varie parti del bilancio
- PROSPETTO DELLA SITUAZIONE PATRIMONIALE-FINANZIARIA
Il prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria deve includere le voci rappresentative dei seguenti valori:
- immobili, impianti e macchinari;
- investimenti immobiliari;
- attività immateriali;
- attività finanziarie;
- partecipazioni contabilizzate con il metodo del patrimonio netto;
- attività biologiche rientranti nell’ambito di applicazione dello IAS 41 – Agricoltura;
- rimanenze;
- crediti commerciali e altri crediti;
- disponibilità liquide e mezzi equivalenti;
- il totale delle attività classificate come possedute per la vendita e le attività incluse nei gruppi in dismissione classificati come posseduti per la vendita in conformità all’IFRS 5 – Attività non correnti possedute per la vendita e attività operative cessate;
- debiti commerciali e altri debiti;
- accantonamenti;
- passività finanziarie;
- passività e attività per imposte correnti, come definito nello IAS 12 – Imposte sul reddito;
- passività e attività per imposte differite, come definito nello IAS 12 – Imposte sul reddito;
- passività incluse nei gruppi in dismissione classificati come posseduti per la vendita, in conformità all’IFRS 5 – Attività non correnti possedute per la vendita e attività operative cessate;
- interessenze di pertinenza di terzi, presentate nel patrimonio netto;
- capitale emesso e riserve attribuibili ai soci della controllante.
Lo IAS 1 non prescrive l’ordine o lo schema con il quale vanno esposte le singole voci in bilancio, ma si limita ad elencare le voci che sono sufficientemente diverse per natura o destinazione in modo da richiedere un’esposizione separata nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria. Tuttavia, tali voci possono essere esposte separatamente quando la dimensione, la natura o la destinazione di una voce o aggregazione di voci simili è tale che una rappresentazione distinta agevoli la comprensione della posizione patrimoniale-finanziaria. Le descrizioni utilizzate e l’ordine delle voci o dell’aggregazione di voci simili possono essere modificate in base alla natura dell’entità e delle sue operazioni al fine di fornire l’informativa necessaria per la comprensione della situazione patrimoniale-finanziaria. Ad esempio, un istituto finanziario può cambiare le descrizioni elencate dallo IAS 1 in modo da fornire informazioni più rilevanti in merito alle operazioni dell’istituto stesso. Devono inoltre essere presentate voci aggiuntive qualora tale rappresentazione sia significativa ai fini della comprensione della situazione patrimoniale-finanziaria.
Nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria o nelle note vanno riportate ulteriori sotto-classificazioni delle voci esposte, classificate con modalità adeguate alle operazioni svolte. Il dettaglio fornito nelle sotto-classificazioni dipende dalle disposizioni dei Principi Contabili Internazionali e dalla dimensione, natura e destinazione degli importi a cui si riferiscono. Ad esempio le voci di immobili, impianti e macchinari sono disaggregate in classi secondo quanto previsto dallo IAS 16 – Immobili, impianti e macchinari, oppure le rimanenze sono disaggregate in conformità allo IAS 2 – Rimanenze in categorie quali merci, materiali di consumo, materie prime, prodotti in corso di lavorazione e prodotti finiti.
Inoltre, bisogna esporre una descrizione della natura e lo scopo di ciascuna riserva inclusa nel patrimonio netto e per ciascuna categoria di azioni costituenti il capitale sociale bisogna indicare:
- il numero delle azioni autorizzate;
- il numero delle azioni emesse e interamente versate, ed emesse e non interamente versate;
- il valore nominale per azione o il fatto che le azioni non hanno valore nominale;
- una riconciliazione tra il numero delle azioni in circolazione all’inizio e alla fine dell’esercizio;
- i diritti, privilegi e vincoli di ciascuna categoria di azioni, inclusi i vincoli nella distribuzione dei dividendi e nel rimborso del capitale;
- le azioni proprie possedute dall’entità o indirettamente tramite le sue controllate o collegate;
- le azioni riservate per l’emissione in base ad opzioni e contratti di vendita, inclusi le condizioni e gli importi.
Le attività e le passività vanno distinte tra correnti e non correnti a seconda che ci si aspetti di realizzarle o estinguerle entro i successivi dodici mesi dalla data di chiusura dell’esercizio o oltre.
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- PROSPETTO DELL’UTILE (PERDITA) DI ESERCIZIO E DELLE ALTRE COMPONENTI DI CONTO ECONOMICO COMPLESSIVO
Le voci di ricavo e di costo rilevate in un esercizio vanno esposte in un unico Prospetto di conto economico complessivo o in due prospetti distinti di cui uno mostra le componenti dell’utile (perdita) d’esercizio (conto economico separato) e un altro che parte dall’utile (perdita) d’esercizio e mostra le voci del prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo.
E’ necessario fornire un’analisi dei costi rilevati nell’utile (perdita) d’esercizio utilizzando una classificazione basata sulla loro natura o sulla loro destinazione, scegliendo quella fra le due che fornisce indicazioni maggiormente attendibili.
Il Principio fornisce un esempio del metodo dei costi per natura secondo il quale potrebbe essere esposta una classificazione come quella di seguito riportata:
- Ricavi
- Altri proventi
- Variazioni nelle rimanenze di prodotti finiti e prodotti in corso di lavorazione
- Materie prime e materiali di consumo utilizzati
- Costi per benefici ai dipendenti
- Ammortamenti
- Altri costi
- Costi totali
Un esempio dei costi per destinazione può essere il seguente:
- Ricavi
- Costo del venduto
- Utile lordo
- Altri proventi
- Costi di distribuzione
- Spese di amministrazione
- Altri costi
- Utile prima delle imposte
Le altre componenti di conto economico complessivo (OCI – Other Comprehensive Income) comprendono le voci di ricavo e di costo (incluse le rettifiche da riclassificazione) che non sono rilevate nell’utile (perdita) d’esercizio come richiesto o consentito dai Principi Contabili Internazionali.
Le voci del prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo elencate dallo IAS 1 sono le seguenti:
- variazioni della riserva di rivalutazione in conformità allo IAS 16 – Immobili, impianti e macchinari e allo IAS 38 – Attività immateriali;
- utili e perdite attuariali derivanti dai piani a benefici definiti rilevati in conformità IAS 19 – Benefici ai dipendenti;
- utili e perdite derivanti dalla conversione dei bilanci di una gestione estera in conformità allo IAS 21 – Effetti delle variazioni dei cambi delle valute estere;
- utili e perdite derivanti da investimenti in strumenti rappresentativi di capitale designati al fair value rilevato conformemente all’IFRS 9 – Strumenti finanziari;
- utili e perdite sulle attività finanziarie valutate al fair value rilevato conformemente all’IFRS 9 – Strumenti finanziari;
- la parte efficace degli utili e delle perdite sugli strumenti di copertura in una copertura di flussi finanziari e gli utili e le perdite sugli strumenti di copertura che coprono investimenti in strumenti rappresentativi di capitale valutati al fair value rilevato conformemente all’IFRS 9 – Strumenti finanziari;
- l’importo della variazione di fair value attribuibile alle variazioni del rischio di credito di particolari passività designate al fair value rilevato nell’utile (perdita) d’esercizio (si veda quanto stabilito dall’IFRS 9 – Strumenti finanziari);
- variazioni del valore temporale delle opzioni quando il valore intrinseco è separato dal valore temporale del contratto di opzione e si designano come strumento di copertura soltanto le variazioni del valore intrinseco come indicato dall’IFRS 9 – Strumenti finanziari;
- variazioni degli elementi forward dei contratti forward quando l’elemento forward è separato dall’elemento spot e si designano come strumento di copertura unicamente le variazioni del valore dell’elemento spot, e le variazioni del valore del differenziale dovuto alla valuta estera dello strumento finanziario quando lo si esclude dalla designazione dello strumento finanziario come strumento di copertura (a tal proposito si veda quanto stabilito dall’IFRS 9 – Strumenti finanziari).
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- PROSPETTO DELLE VARIAZIONI DI PATRIMONIO NETTO
Il prospetto delle variazioni di patrimonio netto comprende le seguenti informazioni:
- il totale del conto economico complessivo dell’esercizio, distinguendo gli importi totali attribuibili ai soci della controllante e quelli attribuibili alle partecipazioni di minoranza;
- per ciascuna voce del patrimonio netto, gli effetti dell’applicazione retroattiva o della rideterminazione retroattiva rilevati in conformità allo IAS 8 – Principi contabili, cambiamenti nelle stime contabili ed errori;
- per ciascuna voce del patrimonio netto, la riconciliazione tra il valore contabile all’inizio e al termine dell’esercizio.
- RENDICONTO FINANZIARIO
Per quanto riguarda il rendiconto finanziario lo IAS 1 precisa che le informazioni sui flussi finanziari devono fornire agli utilizzatori del bilancio una base di riferimento per valutare la capacità della società di generare disponibilità liquide e mezzi equivalenti e i fabbisogni di impiego di tali flussi finanziari. In merito all’esposizione del rendiconto si rimanda allo IAS 7 – Rendiconto finanziario che ne disciplina dettagliatamente il contenuto.
- NOTE
Le note devono essere presentate in modo sistematico. Per ciascun prospetto di bilancio bisogna fare un rinvio alla relativa informativa nelle note. Il Principio fornisce in linea di massima le informazioni da esporre, ossia:
- dichiarazione di conformità ai Principi Contabili Internazionali;
- sintesi dei Principi rilevanti applicati;
- informazioni di supporto per le voci esposte nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria e nel prospetto di conto economico complessivo, nel conto economico separato (se presentato), e nel prospetto delle variazioni di patrimonio netto e del rendiconto finanziario, nell’ordine in cui ogni prospetto e ogni voce sono presentati;
- altre informazioni quali passività potenziali e impegni contrattuali non rilevati;
- informativa non finanziaria, come ad esempio le finalità e le strategie della gestione del rischio finanziario dell’entità.
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