IAS 38: i criteri per la rilevazione iniziale delle attività immateriali

Nell’ambito dei principi Contabili Internazionali lo IAS 38 disciplina i criteri per la rilevazione iniziale delle Attività Immateriali.

Lo IAS 38 si applica alle attività immateriali, intendendo per tali quelle immobilizzazioni che sono costituite da attività non monetarie identificabili e prive di consistenza fisica. Le seguenti fattispecie sono escluse dall’applicazione di tale principio:

1. la rilevazione e la misurazione delle attività relative all’esplorazione disciplinate dall’IFRS 6 – Esplorazione e valutazione di risorse minerarie;
2.  le attività immateriali possedute dall’entità per la vendita nel normale svolgimento dell’attività e che rientrano nell’ambito di applicazione dello IAS 2 – Rimanenze;
3. le attività fiscali differite disciplinate dallo IAS 12 – Imposte sul reddito;
4. i leasing di attività immateriali contabilizzati conformemente all’IFRS 16 – Leasing;
5. le attività derivanti dai benefici per i dipendenti che rientrano nell’ambito di applicazione dello IAS 19 – Benefici per i dipendenti;
6. le attività finanziarie come definite dallo IAS 32 – Strumenti finanziari: esposizione nel bilancio e che sono trattate dall’IFRS 10 – Bilancio consolidato, dallo IAS 27 – Bilancio separato e dallo IAS 28 – Partecipazioni in società collegate e joint venture.
7. l’avviamento acquisito in un’aggregazione aziendale disciplinato dall’IFRS 3 – Aggregazioni aziendali;
8. le attività immateriali derivanti dai diritti contrattuali dell’assicuratore in contratti assicurativi che rientrano nell’ambito dell’IFRS 4 – Contratti assicurativi;
9. le attività immateriali non correnti classificate come possedute per la vendita (o incluse in un gruppo in dismissione classificato come posseduto per la vendita) in conformità all’IFRS 5 – Attività non correnti possedute per la vendita e attività operative cessate;
10. le attività derivanti da contratti con i clienti che sono rilevate conformemente all’IFRS 15 – Ricavi provenienti da contratti con i clienti.

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Alcune attività immateriali possono essere contenute in oggetti di consistenza fisica come i software nei compact disc. Per determinare se un’attività costituita sia da elementi materiali che immateriali debba essere trattata secondo lo IAS 16 – Immobili, impianti e macchinari o secondo lo IAS 38 occorre stabilire qual è l’elemento preponderante e in base a ciò adeguare la contabilizzazione. Ad esempio, un software istallato su di un macchinario che senza di esso non potrebbe funzionare va considerato parte integrante del bene a cui si riferisce e va rilevato in base a quanto prescritto dallo IAS 16 – Immobili, impianti e macchinari.

In base allo IAS 38 un’attività immateriale per essere iscritta come tale in bilancio deve soddisfare le seguenti condizioni:

1. deve essere in grado di generare dei benefici economici futuri;
2. deve essere possibile determinare il costo dell’attività in modo attendibile.

Se il pagamento di un’attività immateriale viene differito oltre le dilazioni normalmente concesse, il costo dell’immobilizzazione è dato dall’equivalente prezzo in contanti e la differenza tra quest’ultimo valore e l’esborso complessivamente effettuato costituisce un onere finanziario da rilevare lungo la durata del credito, a meno che tale interesse non venga capitalizzato secondo quanto previsto dallo IAS 23 – Oneri finanziari.

Il costo di acquisto di un’attività immateriale è costituito oltre che dal prezzo di acquisto anche dalle imposte su acquisti non recuperabili e in generale da tutti quei costi che sono stati sostenuti per predisporre il bene all’utilizzo previsto. Tali costi capitalizzati vanno decurtati di sconti commerciali e abbuoni. Lo IAS 38, inoltre, elenca i costi che assolutamente non possono essere inclusi nel valore di bilancio di un’attività immateriale e che dovranno essere rilevati a conto economico nell’esercizio di sostenimento (ad esempio le spese generali e indirette, i costi sostenuti per il lancio di un nuovo prodotto e i costi affrontati per poter inserirsi in un nuovo segmento di mercato).

In base all’IFRS 3 – Aggregazioni aziendali, se un’attività immateriale è acquisita nell’ambito di un’aggregazione aziendale, il suo costo è dato dal fair value alla data di acquisizione. Il fair value di un’attività immateriale deve essere calcolato in modo tale da riflettere le aspettative degli operatori di mercato alla data di acquisizione circa la probabilità che tale attività generi benefici economici futuri per l’azienda.

Invece, il costo di un’attività immateriale generata internamente deve ricomprendere tutti quei costi direttamente attribuibili che sono necessari al fine di creare, produrre e preparare l’attività per l’uso che ne ha stabilito il management della società. Il principio ci fornisce anche degli esempi di costi direttamente imputabili quali:

a) i costi per materiali e servizi utilizzati per produrre l’attività immateriale;
b) i costi dei benefici per i dipendenti derivanti dalla produzione delle attività immateriali;
c) le imposte di registro sostenute per tutelare giuridicamente l’attività immateriale.

In base allo IAS 38 le spese di ricerca non possono essere capitalizzate, ma vanno rilevate come costo nell’esercizio in cui sono state sostenute. Il Principio offre anche una definizione di ricerca, intendendo per tale un’indagine originale e pianificata, intrapresa al fine di conseguire nuove conoscenze e scoperte in ambito scientifico o tecnico.

In merito alle spese di sviluppo, si procede con la capitalizzazione se la società è in grado di dimostrare che:

1. è ritenuto possibile completare il progetto;
2. è intenzionata a usare o vendere i prodotti da esso derivanti;
3. sono attesi benefici economici futuri;
4. esiste un futuro mercato.

Il Principio fornisce anche una definizione di sviluppo intendendo per tale l’applicazione dei risultati della ricerca o di altre conoscenze ad un progetto per la produzione di materiali, dispositivi, servizi, nuovi o comunque sostanzialmente migliorati, prima dell’inizio della produzione commerciale o dell’utilizzo nell’attività produttiva.

Lo IAS 38 non consente di capitalizzare i costi di avvio di una nuova azienda o attività né i costi di ristrutturazione e riorganizzazione.

E’ altresì vietata l’iscrizione tra le attività immateriali dei costi sostenuti per pubblicità e attività promozionali, oltre che delle spese per la formazione dei dipendenti. Per quanto riguarda le attività immateriali acquisite attraverso operazioni di permuta, lo IAS 38 ha stabilito che il costo del bene ricevuto deve essere valutato al fair value, a meno che sia impossibile valutarlo e l’operazione di scambio manchi di sostanza commerciale: in tale caso al bene ricevuto a seguito della permuta viene dato il valore contabile del bene scambiato.

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