Il contenuto del modello di relazione unitaria, per la revisione del bilancio 2020, deve integrare le tante novità normative provenienti dai provvedimenti di restrizione sanitaria da Covid 19.
Sotto l’aspetto tecnico-contabile, oltre a quanto previsto dalla deroga al principio di continuità aziendale[1], il sindaco/revisore dovrà tener conto dell’aggiornamento di 22 principi di revisione ISA Italia e dell’impatto sulla disclosure di bilancio degli strumenti straordinari e transitori di natura emergenziale, nello specifico:
- la sospensione degli ammortamenti;
- la rivalutazione degli asset;
- la deroga alla valutazione dei titoli non immobilizzati;
- la deroga all’adozione di provvedimenti in presenza di perdite rilevanti;
- la deroga al presupposto del going concern.
L’organo di controllo contabile, di fatto, si troverà ad esprimere il proprio parere su un bilancio che (con tutta probabilità) nulla avrà di ordinario. Il documento del CNDCEC, pubblicato lo scorso aprile 2021[2] con il fine di fornire una Guidalines per la stesura della relazione unitaria, costituisce un valido strumento operativo.
I contenuti della relazione rispetto alcuni temi specifici
Sotto il profilo tecnico-contabile, il modello di relazione unitaria analizza le numerose novità che hanno avuto impatto sui bilanci 2020. Il sopracitato documento del CNDCEC fornisce le informazioni sul contenuto della relazione unitaria, rispetto ad alcuni temi specifici legati alle misure di sostegno alle imprese:
| Tema specifico | Attività amministratori/ Informativa Nota Integrativa | Attività di Vigilanza del Sindaco/Revisore Contenuto Relazione Sezione B |
| Sospensione degli ammortamenti[3] L’art. 60 della L. n. 126/2020 concede la possibilità (è una facoltà, non un obbligo) alle società che non applicano i principi contabili internazionali di sospendere l’imputazione della quota di ammortamento di competenza dell’esercizio fino al 100 per cento dell’ammortamento annuo del costo delle immobilizzazioni materiali e immateriali, mantenendo il loro valore di iscrizione, così come risultante dall’ultimo bilancio annuale regolarmente approvato. | In nota integrativa deve essere fornita un’adeguata informativa su: – l’adozione della deroga; – l’iscrizione e l’importo dell’apposita riserva indisponibile; – l’impatto della sospensione degli ammortamenti sulla situazione patrimoniale e finanziaria e sul risultato economico dell’esercizio | Il revisore deve: -valutare e verificare la completezza dell’informativa in nota integrativa; -verificare che gli amministratori abbiano tenuto in debita considerazione, in sede di destinazione dell’utile/copertura delle perdite, la formazione della riserva indisponibile; Se l’informativa è corretta, potrà essere inserita nella relazione unitaria la conformità al principio di revisione ISA Italia 706 |
| Rivalutazione dei beni e delle partecipazioni L’art. 110, commi 1-7 della L. 13 ottobre 2020, n.126 di conversione con modificazioni del D.L. 14 agosto 2020 n.104, ha riproposto la possibilità per i soggetti dell’art. 73, comma 1, lettera) e b), del testo unico delle imposte sui redditi (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917) che non adottano i principi contabili internazionali, di effettuare nel primo bilancio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2019, la rivalutazione dei beni d’impresa e delle partecipazioni, anche solo ai fini civilistici | In nota integrativa dovrà essere fornita un’adeguata informativa su: – l’adozione del metodo di rivalutazione; – gli asset oggetto di rivalutazione; – la contabilizzazione e movimentazione della riserva di patrimonio netto; – l’impatto sulla situazione patrimoniale e finanziaria e sul risultato economico dell’esercizio. | Il revisore verifica: – la corretta contabilizzazione della rivalutazione e della movimentazione della riserva di patrimonio netto; – la corretta contabilizzazione della fiscalità differita; – la corretta ed esaustiva informativa della nota integrativa; Se l’informativa è adeguata potrà inserire nella relazione unitaria il la conformità al principio di revisione ISA Italia 706 |
| Perdite rilevanti[4] L’Art. 6 del D.L. n. 23/2020 novellato dalla legge di bilancio per il 2021, disciplina la deroga delle perdite emerse nell’esercizio alla data del 31 dicembre 2020 secondo le definizioni degli artt.:2446, secondo comma, e 2482-bis, quarto comma, c.c..; artt. 2447 o 2482-ter c.c.; artt. 2484, primo comma, numero 4), e 2545-duodecies c.c.. | Gli Amministratori devono accertare le perdite e sottoporre ai soci la relazione sulla situazione patrimoniale, con le osservazioni del collegio sindacale (o il sindaco unico di S.r.l.) e dare conto dei fatti di rilievo intervenuti successivamente alla redazione della loro relazione. | Il revisore prende atto delle determinazioni a cui è pervenuto l’organo amministrativo; – valuta i contenuti della relazione sulla gestione; – verifica la conformità dei contenuti della relazione alla corretta individuazione delle perdite e dei provvedimenti adottati nel tentativo di recupero della continuità aziendale. |
La struttura ed il giudizio della relazione unitaria.
Dal punto di vista della revisione legale, le novità da segnalare sono quelle legate all’entrata in vigore di 22 nuovi principi di revisione ISA Italia[5]. L’aggiornamento dei principi di revisione internazionali di revisione (Isa Italia), di fatto, lascia sostanzialmente invariate le regole relative alle tipologie di giudizio e al modello standard di relazione di revisione. La struttura del modello si forma in due sezioni:
– parte A- relazione del revisore indipendente ai sensi dell’art. 14 D. Lgs. n. 39/2010;
– parte B – Relazione sull’attività di vigilanza ai sensi dell’art. 2429, comma 2, c.c.
B1- Attività di vigilanza ai sensi degli artt. 2403 e ss., c.c.;
B2- Osservazioni in ordine al bilancio d’esercizio;
B3- Osservazioni e proposte in ordine all’approvazione di bilancio.
Risultano invece, consolidate e rafforzate le Regole e le corrispondenti Linee guida relative alla formazione del giudizio dell’ISA Italia 700[6], nello specifico:
i) la sezione Regole (par. 12-13 ISA Italia 700) prevede che, il revisore:
– valuti se, alla luce delle disposizioni del quadro normativo sull’informazione finanziaria applicabile, il bilancio esponga in modo appropriato i principi contabili significativi scelti ed applicati. (Tale regola assume maggior valore con riferimento all’attuale contesto e con riferimento ai temi specifici legati alla normativa emergenziale);
– verifichi se le stime effettuate dall’organo amministrativo siano ragionevoli;
– valuti se le informazioni presentate in bilancio siano rilevanti, attendibili, comparabili e comprensibili.
ii) All’interno del paragrafo Linee guida ed altro materiale esplicativo, il revisore deve fornire indicazioni sulle attività da svolgere con riferimento:
- all’appropriatezza dell’informativa di bilancio rispetto i principi contabili;
- alla rilevanza, attendibilità, comparabilità e comprensibilità delle informazioni rappresentate in bilancio.
Riguardo al primo aspetto (appropriatezza dell’informativa in bilancio sui principi contabili), il revisore, nel formare il proprio giudizio sul bilancio, deve in particolare valutare se il bilancio esponga in modo appropriato tutte le informazioni richieste dal quadro normativo sull’informativa finanziaria applicabile in merito ai principi contabili significativi scelti e applicati dall’impresa per redigere il proprio bilancio. Nell’effettuare tale valutazione, deve considerare la rilevanza dei principi contabili per l’impresa e se siano stati presentati in modo chiaro e comprensibile.
Con riferimento al secondo aspetto (rilevanza, attendibilità, comparabilità e comprensibilità delle informazioni presentate in bilancio), il revisore, sempre nell’ambito delle attività preposte alla formazione del giudizio, deve valutare se le informazioni presentate in bilancio siano rilevanti, attendibili, comparabili e comprensibili. Nell’effettuare tale valutazione, il revisore deve considerare se le informazioni che avrebbero dovuto essere incluse siano state effettivamente inserite, e se tali informazioni siano classificate, aggregate o disaggregate e descritte in modo appropriato.
All’interno delle Linee guida, il nuovo principio ISA Italia 700, fornisce, inoltre, alcune ulteriori indicazioni in merito alla verifica dell’informativa relativamente all’effetto sul bilancio delle operazioni e degli eventi significativi (che possono risultare utili a seguito dell’evento pandemico). In particolare, il revisore deve considerare, tra gli altri elementi, se l’informativa sia adeguata ad aiutare i potenziali utilizzatori a comprendere:
– la natura e l’entità delle attività e passività potenziali dell’impresa derivanti da operazioni o eventi che non soddisfano i criteri per la loro rilevazione (o i criteri per la loro eliminazione contabile) stabiliti dal quadro normativo sull’informazione finanziaria applicabile;
– la natura e l’entità dei rischi di errori significativi derivanti da operazioni ed eventi;
– i metodi utilizzati e le assunzioni e valutazioni effettuate, e le relative modifiche, che influiscono sugli importi presentati o di cui è stata comunque data informativa, incluse le analisi di sensitività rilevanti.
Considerazioni conclusive
A ben vedere, il modello di relazione unitaria conserva la struttura delle precedenti e privilegia la redazione di un modello organico, anziché due relazioni separate. In questo modo il collegio sindacale, o il sindaco unico di S.r.l. incaricato della revisione legale, può esprimere in modo integrato le risultanze delle attività svolte sia di vigilanza e altri doveri, sia di revisione legale del bilancio, verificando e valutando l’appropriatezza della disclosure di bilancio.
[1] Si veda Monica Peta, OIC 8 in deroga alla continuità aziendale: la revisione delle PMI e la riforma della Crisi d’impresa, in Fisco e Tasse, La Revisione Legale, 15 marzo 2021.
[2] CNDCEC, “La relazione unitaria di controllo societario del collegio sindacale incaricato della revisione legale dei conti”, aprile 2021.
[3] Si veda Documento Interpretativo n. 9 dell’OIC, “Disposizioni transitorie in materia di principi di redazione del bilancio sospensione ammortamenti” per un’analisi interpretativa completa
[4] Si veda pag. 12-13 del già citato documento del CNDCEC “La relazione unitaria di controllo societario del collegio sindacale incaricato della revisione legale dei conti”, aprile 2021
[5] Le nuove versioni 2020 dei principi di revisione internazionali (ISA Italia) nn. 200, 210, 220, 230, 240, 250, 260, 265, 300, 315, 320, 330, 402, 450, 500, 540, 550, 580, 610, 700, 701, 705, hanno sostituito le precedenti versioni emanate con Determina del MEF pubblicate fino al 12 gennaio 2018 e sono entrate in vigore per le revisioni contabili dei bilanci relativi ai periodi amministrativi che iniziano dal 1° gennaio 2020 o successivamente.
[6] Cfr IAASB , progetto “Disclosures”, è intervenuto all’interno dei singoli principi di revisione ISA allo scopo di realizzare l’attenzione del revisore sull’analisi dell’informativa di bilancio.
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