Esempi e scritture contabili conseguenti alla sospensione degli ammortamenti nei bilanci 2020 e allo stanziamento delle imposte differite
L’articolo è tratto dall’e-book Bilanci 2020 Guida pratica per società revisori sindaci
La più fragorosa norma che riguarda l’anno 2020, peraltro con possibilità di proroga agli anni successivi con Decreto Ministeriale, è la possibilità per le società che non adottano i principi contabili internazionali di non effettuare fino al 100% dell’ammortamento delle immobilizzazioni materiali e immateriali, ai sensi dei commi da 7-bis a 7-quinquies dell’art. 60 del DL 104/2020, convertito con modificazioni dalla L. 126/2020.
Si tratta di una chiara deroga al principio della competenza, dettata dalla assoluta straordinarietà dell’esercizio 2020, che concede la facoltà di non eseguire ammortamenti ovvero di eseguirli in forma ridotta rispetto all’importo che sarebbe corretto in ragione delle previsioni del codice civile e dei Principi contabili OIC 24 (Immobilizzazioni immateriali) e OIC 16 (Immobilizzazioni materiali).
Facciamo un esempio numerico riguardante una società che abbia tra le Immobilizzazioni immateriali un importo per Spese di sviluppo, la cui vita utile è stata individuata in 5 anni e tra le Immobilizzazioni materiali Automezzi (vita utile di 4 anni senza aliquota dimezzata nel primo esercizio) e Macchine d’Ufficio elettroniche (vita utile di 5 anni senza aliquota dimezzata nel primo esercizio).
Per esemplificare consideriamo che tutti le immobilizzazioni siano state acquistate nel 2017.
| Categoria | Costo storico | amm 2017 | amm 2018 | amm 2019 | amm 2020 | amm 2021 |
| Spese di sviluppo. | 1000 | 200 | 200 | 200 | 200 | 200 |
| Automezzi | 200 | 50 | 50 | 50 | 50 | |
| Macchine elettroniche | 400 | 80 | 80 | 80 | 80 | 80 |
| Totale ammortamenti | 330 | 330 | 330 | 330 | 280 |
Quindi in base alla normativa, la società può decidere nel 2020 di eseguire ammortamenti da 0 a 200 per le Spese di sviluppo, da 0 a 50 per gli Automezzi e da 0 a 80 per le Macchine Elettroniche d’Ufficio.
L’articolo è tratto dall’e-book Bilanci 2020 Guida pratica per società revisori sindaci
Scegliamo l’ipotesi più semplice: la società decide di avvalersi in misura totale della deroga e non esegua gli ammortamenti.
Il comma 7-bis stabilisce che la società ha la facoltà di “non effettuare fino al 100 per cento dell’ammortamento annuo del costo delle immobilizzazioni materiali e immateriali, mantenendo il loro valore di iscrizione, così come risultante dall’ultimo bilancio annuale regolarmente approvato. La quota di ammortamento non effettuata ai sensi del presente comma è imputata al conto economico relativo all’esercizio successivo e con lo stesso criterio sono differite le quote successive, prolungando quindi per tale quota il piano di ammortamento originario di un anno”.
Quindi la legge stabilisce che la deroga si esercita, in via pratica, prolungando il piano di ammortamento originario di un anno.
Di conseguenza, la tabella degli ammortamenti dell’esempio precedente può essere variata come segue:
| Categoria | Costo storico | amm 2017 | amm 2018 | amm 2019 | amm 2020 | amm 2021 | amm 2022 |
| Spese di sviluppo. | 1000 | 200 | 200 | 200 | 0 | 200 | 200 |
| Automezzi | 200 | 50 | 50 | 50 | 0 | 50 | |
| Macchine elettroniche | 400 | 80 | 80 | 80 | 0 | 80 | 80 |
| Totale ammortamenti | 330 | 330 | 330 | 0 | 330 | 280 |
Dal punto di vista fiscale il comma 7-quinquies consenta alle aziende che si sono avvalse della deroga di poter procedere comunque alla deduzione degli ammortamenti (ovviamente di quelli deducibili in base al Testo Unico delle Imposte sui Redditi) sia ai fini Ires che ai fini Irap, a prescindere dall’imputazione a conto economico.
Si tratta, anche in questo caso di una facoltà, e quindi una società potrebbe senza problemi scegliere di non procedere agli ammortamenti e di non procedere alla loro deduzione ai fini Ires ed Irap.
Qualora invece la società scegliesse di procedere alla deduzione degli ammortamenti non iscritti in conto economico, vi sarebbe, in ossequio al Principio contabile OIC 25 “Imposte sui redditi” l’obbligo di registrare le correlative imposte differite.
Questo in quanto la deduzione degli ammortamenti sarebbe una differenza temporanea imponibile, cioè una differenza che nella determinazione dell’imponibile degli esercizi successivi si tradurrà in un importo imponibile.
Infatti, per effetto della trasposizione di un anno del piano di ammortamento, gli amministratori già hanno certezza (nell’an e nel quantum) che nell’ultimo esercizio di vita utile delle immobilizzazioni, l’anno ulteriore aggiunto per effetto della deroga, l’ammortamento sarà indeducibile e quindi nella dichiarazione di quell’esercizio dovrà essere operata una ripresa in aumento.
Torniamo alla tabella degli ammortamenti dopo la deroga:
| Categoria | Costo storico | amm 2017 | amm 2018 | amm 2019 | amm 2020 | amm 2021 | amm 2022 |
| Spese di sviluppo. | 1000 | 200 | 200 | 200 | 0 | 200 | 200 |
| Automezzi | 200 | 50 | 50 | 50 | 0 | 50 | |
| Macchine elettroniche | 400 | 80 | 80 | 80 | 0 | 80 | 80 |
| Totale ammortamenti | 330 | 330 | 330 | 0 | 330 | 280 |
La società decide di dedurre 330 di ammortamenti non eseguiti nel 2020.
In questo caso sa già che ammortamenti per 50 nel 2021 (sugli Automezzi) e 280 nel 2022 (200 sulle Spese di sviluppo e 80 sulle Macchine Elettroniche d’ufficio) saranno indeducibili e quindi già è a conoscenza che sussiste un debito differito per imposte.
Considerando le attuali aliquote (24% per Ires e – ad esempio per il Lazio – 4,82% per Irap) si avrà:
Ammortamenti non eseguiti ma dedotti: 330
Ires differita (24%): 79,20
Irap differita (4,82%): 15,91
Le scritture contabili saranno le seguenti:
– Anno 2020
| Imposte differite (E 20) | a | Fondo Imposte differite (B2) | 79,20 |
Causale: Rilevazione Ires differita
| Imposte differite (E 20) | a | Fondo Imposte differite (B2) | 15,91 |
Causale: rilevazione Irap differita
Nell’esercizio in cui verranno eseguiti gli ammortamenti solo ai fini civilistici, si eseguiranno le scritture contrarie.
Nel caso della tabella soprastante, si avranno ammortamenti indeducibili per 50 nell’esercizio 2021 e per 280 nell’esercizio 2022.
Le scritture saranno quindi le seguenti:
– Anno 2021
| Fondo Imposte differite (B2) | a | Imposte differite (E 20) | 12,00 |
Causale: Utilizzo Fondo imposte differite per Ires (amm.to automezzi)
| Fondo Imposte differite (B2) | a | Imposte differite (E 20) | 2,41 |
Causale: Utilizzo Fondo imposte differite per Irap (amm.to automezzi)
– Anno 2022
| Fondo Imposte differite (B2) | a | Imposte differite (E 20) | 67,20 |
Causale: Utilizzo Fondo imposte differite per Ires (amm.ti spese di sviluppo e macch.elettr. d’uff.)
| Fondo Imposte differite (B2) | a | Imposte differite (E 20) | 13,50 |
Causale: Utilizzo Fondo imposte differite per Irap (amm.ti spese di sviluppo e macch.elettr. d’uff.)
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