Il principio ISA 450 tratta la responsabilità del revisore nel valutare l’effetto degli errori identificati nello svolgimento del lavoro di revisione e l’effetto degli eventuali errori non corretti sul bilancio.
E’ un principio, a parere dello scrivente, che se letto con i principi ISA 320 e ISA 700, fornisce importantissimi spunti tesi alla limitazione dell’errore nella revisione.
Quando parliamo di errori, è bene anzitutto riferirci al concetto di errore intrinseco nel termine stesso ovvero per errore intendiamo una differenza tra l’importo, la classificazione, la presentazione o l’informativa richiesti di una voce iscritta in un prospetto di bilancio e quelli richiesti per tale voce, affinchè sia conforme al quadro normativo sull’informazione finanziaria applicabile, ovvero affinchè fornisca una rappresentazione veritiera e corretta. Gli errori possono essere originati da comportamenti o eventi non intenzionali oppure, diversamente, da frodi.
A questo punto definito il concetto di errore, vediamo quali fattori il revisore deve analizzare con particolare attenzione affinchè questi ultimi non producano errori:
- Mancata accuratezza nella raccolta o elaborazione dei dati sui quali si basa la redazione del bilancio;
- Omissione di un importo o di un’informativa di bilancio;
- Errata stima contabile (per mancata rilevazione, ovvero per fraintendimento dei fatti)
- Valutazione della direzione sulle stime considerate irragionevoli, ovvero applicazione inappropriata di un principio contabile
Per quanto riguarda l’ipotesi di frode possiamo invece riferirci a quanto indicato nel principio ISA 240, il quale identifica le seguenti fattispecie:
- Falsa informativa finanziaria: include errori intenzionali inclusa l’omissione in bilancio di importi o di adeguata informativa, al fine di trarre in inganno gli utilizzatori del bilancio stesso. Può essere attuata tramite manipolazioni, falsificazioni o alterazioni di registrazioni contabili, rappresentazioni fuorvianti o omissioni intenzionali in bilancio, applicazioni intenzionalmente errata dei principi contabili;
- Appropriazione indebita di assets: ovvero distrazione di incassi, furto di beni materiali, pagamenti per beni/servizi non ricevuti accompagnati da registrazioni contabili e altra documentazione fuorviante, per dissimulare che i beni sono stati distratti.
Gli errori possono essere di due tipi:
1) errori soggettivi
2) errori oggettivi
I primi sono differenze derivanti dal diverso punto di vista tra revisore e direzione in merito alle stime, ovvero all’applicazione dei principi contabili, i secondi, invece, sono errori sui quali non possono sussistere dubbi in quanto il revisore ha acclarato una completa situazione scorretta di approccio da parte della direzione aziendale.
Definizione della soglia di errore
Definito il concetto di errore oggettivo e soggettivo, identifichiamo l’intervallo di interesse dell’errore che il revisore deve tenere sotto controllo.
Il revisore può definire un importo al di sotto del quale gli errori siano considerati trascurabili e non necessitino di essere cumulati in quanto ci si attende che tali importi non abbiano effetto significativo sul bilancio.
Gli aspetti che sono chiaramente trascurabili sono in un ordine di grandezza del tutto diverso (minore) rispetto alla significatività determinata in conformità al principio di revisione internazionale (ISA Italia) n.320, e saranno aspetti chiaramente irrilevanti, sia considerati singolarmente che nel loro insieme, a prescindere dal criterio adottato per giudicarli, sia esso riferito all’entità, alla natura o alle circostanze.
A questo punto, il revisore deve stabilire se sia necessario rivedere la strategia generale di revisione e il piano di revisione qualora:
- la natura degli errori identificati indichino la presenza di possibili errori che, sommati ad altri già identificati, risultino significativi. Si consideri che un errore può non essere un evento isolato (es. errori da mal funzionamento del sistema di controllo interno);
- l’insieme degli errori identificati approssimi la significatività calcolata ai sensi dell’ISA 320. In questo caso, esiste un rischio più alto che l’insieme degli errori non identificati, sommati a quelli identificati possano superare la soglia di materialità.
Cosa può chiedere il revisore alla direzione aziendale?
• Il revisore può chiedere alla direzione di analizzare il saldo o l’informativa errati e calcolare l’errore effettivo (es. nel caso di proiezione dell’errore sulla popolazione, in presenza di un campionamento); se la Direzione corregge l’errore, il revisore deve svolgere ulteriori procedure per accertarsi che la correzione sia avvenuta.
• Il revisore deve comunicare alla Direzione gli errori complessivamente identificati durante il lavoro di revisione e chiedere che vengano corretti: la comunicazione deve essere indirizzata a chi ha la responsabilità di redigere il bilancio e di intraprendere le azioni correttive;
• Qualora la Direzione si rifiuti di correggere gli errori comunicati dal revisore, questi deve comprenderne le ragioni e valutare se il bilancio nel suo complesso non contenga errori significativi; in base all’ISA 700, il revisore deve valutare se il bilancio sia redatto in conformità al quadro normativo sull’informazione finanziaria applicabile. Alcuni indicatori possono essere rappresentati dalle motivazioni per le quali la direzione abbia deciso di non correggere gli errori.
Nelle analisi del revisore lo stesso dovrà verificare l’effetto degli errori non corretti :
Il revisore deve stabilire se gli errori non corretti, considerati singolarmente o nel loro insieme, siano significativi, tenendo in considerazione:
- 1) l’entità e la natura degli errori,
- 2) l’effetto degli errori non corretti di periodi amministrativi precedenti sul bilancio nel suo complesso.
Gli errori non corretti sia relativi al periodo di imposta precedente che al bilancio nel suo complesso devono essere comunicati ai responsabili delle attività di governance.
Giova osservare come le circostanze relative ad alcuni errori possono indurre il revisore a ritenerli significativi (singolarmente o considerati cumulativamente ad altri errori) anche laddove sia inferiori alla significatività per il bilancio nel suo complesso.
Le circostanze che possono influenzare la valutazione includono la misura in cui l’errore:
- influenza la conformità alle clausole dei contratti di finanziamento o altri obblighi contrattuali;
- riguarda la non corretta scelta di un principio contabile che è probabile abbia un effetto significativo sui bilanci dei periodi amministrativi futuri;
- maschera un cambiamento nell’andamento degli utili;
- Influenza gli indici utilizzati per valutazione la situazione patrimoniale/finanziari ,i risultati operativi o i flussi di cassa
- Ha effetto di aumentare i compensi della direzione
- Riguarda voci che coinvolgono particolari soggetti parti correlate
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