Vediamo la nuova versione del principio contabile 25 con l’analisi delle differenze tra la vecchia formulazione e la nuova bozza messa a disposizione per la consultazione dalla fondazione OIC.
L’aggiornamento si è reso necessario a seguito dell’emanazione del Dlgs 139/2015, la fondazione ha pubblicato anche per il principio contabile 25 una bozza per la consultazione pubblica che potete visionare nel link che trovate in calce all’articolo o direttamente sul sito di OIC.
A seguire, per puntazione, le principali modifiche tra la vecchia versione e la nuova proposta.
Principio numero 25: IMPOSTE SUL REDDITO (precedente versione: Agosto 2014 in vigore)
- Vengono riformulati i concetti di:
- Reddito imponibile, ovvero l’utile di un esercizio su cui sono calcolate le imposte correnti (paragrafo 4);
- Risultato civilistico, ovvero il risultato prima delle imposte indicato nello schema di conto economico (paragrafo 5);
- Imposte correnti, ovvero le imposte sul reddito dovute riferibili al reddito imponibile di un esercizio, il cui ammontare generalmente non coincide con l’ammontare delle imposte di competenza dell’esercizio per le diversità tra le norme civilistiche e quelle fiscali (paragrafo 6);
- Aliquota media effettiva, che costituisce l’incidenza dell’onere fiscale corrente sul risultato civilistico (paragrafo 7);
- Onere fiscale teorico, ovvero il prodotto tra il risultato civilistico per l’aliquota fiscale applicabile o aliquota ordinaria (paragrafo 9).
- Vengono eliminate le sezioni denominate differenze temporanee e differenze permanenti che sono assorbite dalla sezione
- Vengono separati i paragrafi 16 e 17 con conseguente riallineamento della numerazione.
- Nel principio contabile 25 viene modificato il paragrafo 22 (ex par. 23) per adeguarlo all’eliminazione della voce E21 oneri straordinari del conto economico (paragrafo 28). In ogni caso la contropartita per le imposte in conto economico sarà rappresentata dalla voce 20 (imposte sul reddito correnti e differite) anche se l’accantonamento si riferisce a imposte relative a esercizi precedenti.
- Viene modificato il paragrafo 24 (ex par. 25). Anche nel caso in cui sia chiesto il rimborso di eventuali crediti d’imposta, gli storni non sono più iscritti in una voce dell’attivo ma vengono mantenuti “a scomputo” delle passività per debiti tributari.
- Il principio contabile 25 modifica il paragrafo 26 (ex par. 27): imposte correnti, anticipate e differite sono classificate a conto economico alla voce imposte sul reddito dell’esercizio, correnti, differite e anticipate in seguito all’eliminazione della voce E21 (oneri straordinari).
- Il principio contabile 25 modifica il paragrafo 27 (ex par. 29) con la classificazione delle imposte sul reddito di esercizio che passa da due a tre voci: la voce imposte relative a esercizi precedenti viene aggiunta alle due preesistenti, ossia la voce imposte correnti e la voce imposte differite e anticipate. Le imposte relative a esercizi precedenti possono essere associate ad esempio a iscrizioni a ruolo, avvisi di liquidazione, avvisi di pagamento, avvisi di accertamento e di rettifica ed altre situazioni di contenzioso.
- Il principio contabile 25 modifica il paragrafo 30 (ex par.32), nel bilancio in forma abbreviata (ex art. 2435-bis) lo stato patrimoniale comprende solo le voci contrassegnate nell’articolo 2424 con lettere e numeri romani, dunque:
- le voci CII 5-bis crediti tributari e CII 5-ter imposte anticipate sono esposte nell’attivo dello stato patrimoniale sotto la macrovoce CII Crediti;
- la voce B2 fondo per imposte anche differite è esposta nel passivo dello stato patrimoniale sotto la macrovoce B Fondi per rischi e oneri; e la voce D12 debiti tributari sono esposti nel passivo dello stato patrimoniale sotto la macrovoce D
- Vengono modificati i paragrafi 31 e 32: nel conto economico del bilancio in forma abbreviata e del bilancio delle micro-imprese (ex art. 2435-ter) le imposte sono indicate secondo lo schema previsto per il bilancio in forma ordinaria e pertanto non viene chiesto di indicare separatamente le imposte.
- Il principio contabile 25 indica che crediti e debiti tributari sono esposti a bilancio secondo quanto previsto dal principio contabile 15 e dal principio contabile 19 (paragrafo 36).
- Viene ritoccato il paragrafo 37, se in sede di contenzioso l’ammontare accantonato nel fondo imposte in esercizi precedenti risulta eccedente o carente rispetto all’ammontare dovuto, la differenza che ne deriva viene imputata a conto economico nella voce 20 (e non più tra gli oneri straordinari).
- Secondo il principio contabile 25, in regime di consolidato fiscale per rilevare la fiscalità differita nel bilancio si fa riferimento alle società aderenti al consolidato e non più alla società consolidante (paragrafo 42 e appendice D).
- Nella modifica al paragrafo 54 si opera un intervento di rimando e razionalizzazione: il trattamento della fiscalità differita riferita ad investimenti in società controllate, società collegate e partecipazioni in joint venture viene ricondotto ai paragrafi 82 e 85, mentre per la fiscalità differita concernente le riserve in sospensione di imposta si rimanda ai paragrafi 64-65.
- Viene modificato il paragrafo 86 (ex par. 73): si rimanda alla disciplina generale prevista nel principio numero 15 Crediti per la valutazione dei crediti tributari; allo stesso modo per i debiti tributari si rimanda al principio numero 19 Debiti.
- In merito alla valutazione delle imposte correnti e differite, il principio contabile 25 chiarisce che le rettifiche alle attività per imposte anticipate e alle passività per imposte differite sono rilevate in conto economico applicando le aliquote fiscali che si prevede saranno applicabili, se le aliquote non sono già predefinite si applicano le aliquote in vigore alla data del bilancio. Nei successivi esercizi vanno approntate le necessarie modifiche (adeguamenti) nel caso le aliquote cambino entro la data di riferimento del bilancio. Ciò ad eccezione del caso in cui le rettifiche alle attività per imposte anticipate e alle passività per imposte differite non si riferiscano a operazioni che in sede di rilevazione iniziale non hanno avuto effetto sul conto economico, quali ad esempio:
- Operazioni straordinarie (fusioni, scissioni, ecc.);
- Rivalutazioni di parte attiva in forza di specifiche leggi;
- Riserve in sospensione di imposta.
Anche per queste operazioni è comunque richiesto l’adeguamento delle attività per imposte anticipate e/o differite nell’esercizio in cui emergono le differenze temporanee non senza interessare il conto economico (paragrafo 88).
- Il principio contabile 25 al paragrafo 92 (ex par. 79) richiede che, con riferimento alle imposte sul reddito, siano indicati in nota integrativa:
- “i criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio, nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori non espressi all’origine in moneta avente corso legale nello Stato” (articolo 2427, comma 1, nr 1);
- “distintamente per ciascuna voce, l’ammontare dei crediti e dei debiti di durata residua superiore a cinque anni, e dei debiti assistiti da garanzie reali su beni sociali” (articolo 2427, comma 1, nr 6);
- “l’importo complessivo degli impegni, delle garanzie e delle passività potenziali non risultanti dallo stato patrimoniale, con indicazione della natura delle garanzie reali prestate; gli impegni esistenti in materia di trattamento di quiescenza e simili, nonché gli impegni assunti nei confronti di imprese controllate, collegate, nonché controllanti e imprese sottoposte al controllo di quest’ultime sono distintamente indicati” (articolo 2427, comma 1, nr 9);
Deve essere inoltre riportato un prospetto di raccordo che contiene:
- Le differenze temporanee con indicate le aliquote, le variazioni rispetto all’esercizio precedente e gli importi accreditati o addebitati a conto economico o, nei casi delle differenze che non hanno generato effetti a conto economico (paragrafo 53 ss);
- L’ammontare delle imposte anticipate riferite alle perdite dell’esercizio (o precedenti) con le motivazioni dell’iscrizione ovvero le motivazioni della mancata iscrizione.
- Allo stesso modo, nel paragrafo 94 si richiede che, per le società che redigono il bilancio in forma abbreviata (ex art. 2435-bis), siano riportati in nota integrativa:
- “i criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio, nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori non espressi all’origine in moneta avente corso legale nello Stato” (articolo 2427, comma 1, nr 1);
- le informazioni di cui all’articolo 2427, comma 1, n. 6, “limitatamente ai soli debiti senza indicazione della ripartizione geografica”.
- “l’importo complessivo degli impegni, delle garanzie e delle passività potenziali non risultanti dallo stato patrimoniale, con indicazione della natura delle garanzie reali prestate; gli impegni esistenti in materia di trattamento di quiescenza e simili, nonché gli impegni assunti nei confronti di imprese controllate, collegate, nonché controllanti e imprese sottoposte al controllo di quest’ultime sono distintamente indicati” (articolo 2427, comma 1, nr 9);
- Per il principio contabile 25 le micro-imprese (nuova categoria di imprese introdotta dal Dlgs 139/2015 che ha inserito 2435-ter) sono esonerate dalla redazione della nota integrativa se in calce allo stato patrimoniale risultano le informazioni previste dal primo comma dell’articolo 2427 numeri 9 e 16 del codice civile. Le stesse sono anche esonerate dalla redazione del rendiconto finanziario. (paragrafi 95-96).
- La nuova versione del principio contabile 25, così come modificato col Dlgs 139/2010, si applica dai bilanci il cui esercizio ha inizio dal 1° gennaio 2016 (paragrafo 97).
- Per facilitare la fase di transizione al nuovo principio contabile 25, sono state previste regole particolari per la prima applicazione (paragrafo 98).
- In appendice A, tra gli esempi di differenze temporanee imponibili, vengono eliminati i dividendi rilevati in base al principio della maturazione. Sempre tra gli esempi di differenze temporanee deducibili che derivano da componenti negativi di reddito deducibili in esercizi successivi, nell’ambito delle limitazioni per accantonamenti a fondi del passivo e per rettifiche di valore, viene eliminato l’ammortamento finanziario dei beni gratuitamente devolvibili; mentre nell’ambito di deducibilità parzialmente differite vengono eliminati gli adeguamenti per sopravvenute modificazioni normative e retributive, del fondo di indennità di fine rapporto e dei fondi di previdenza del personale dipendente.
- Infine, il principio contabile 25 riprende la legislazione civilistica in merito alle integrazioni riguardanti il trattamento contabile e l’informativa nella nota integrativa sulle imposte sul reddito (ex appendice A):
- “Il bilancio deve essere redatto con chiarezza e deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico dell’esercizio” (articolo 2423 comma 2);
- “Sono vietati i compensi di partite” (articolo 2423-ter comma 6);
- “I crediti e i debiti sono rilevati in bilancio secondo il criterio del costo ammortizzato, tenendo conto del fattore temporale e, per quanto riguarda i crediti, del valore di presumibile realizzo” (articolo 2426 comma 1);
- “La nota integrativa deve indicare (…) distintamente per ciascuna voce, l’ammontare dei crediti e dei debiti di durata residua superiore a cinque anni, e dei debiti assistiti da garanzie reali su beni sociali, con specifica indicazione della natura delle garanzie e con specifica ripartizione secondo le aree geografiche” (articolo 2427, comma 1, numero 6);
- “La nota integrativa deve indicare (…) l’importo complessivo degli impegni, delle garanzie e delle passività potenziali non risultanti dallo stato patrimoniale, con indicazione della natura delle garanzie reali prestate; gli impegni esistenti in materia di trattamento di quiescenza e simili, nonché gli impegni assunti nei confronti di imprese controllate, collegate, nonché controllanti e imprese sottoposte al controllo di quest’ultime sono distintamente indicati” (articolo 2427, comma 1, numero 9).
Autore dell'articolo
