Le funzioni di controllo contabile a cura del revisore erano originariamente disciplinate dall’art. 2409-ter, c.c.. L’art. 14, D.lgs. n. 39/2010 ha ripreso la disposizione contenuta nell’abrogato art. 2409-ter c.c., che attribuisce al revisore la funzione di esprimere un giudizio sul bilancio.
Il suddetto adempimento è a tutt’oggi collegato con la responsabilità tributaria del revisore stesso per effetto delle disposizioni contenute nell’art. 1, comma 92, L. 244/2007 che hanno modificato l’art. 9, comma 5, del D.lgs. n. 471/1997.
Sostanzialmente il revisore che omette di esprimere, ricorrendone i presupposti, il suddetto giudizio, incorre nel seguente sistema sanzionatorio, ai fini Ires ed Irap:
– sanzione amministrativa del 30 per cento del compenso contrattuale relativo alla redazione della relazione di revisione, comunque non superiore all’imposta effettivamente accertata a carico del contribuente;
– sanzione amministrativa, aggiuntiva alla precedente, da euro 258 a euro 2.065, nel caso della mancata sottoscrizione della dichiarazione.
Si tratta sostanzialmente di due tipi di responsabilità: la prima è di tipo commissivo, derivante dalla mancata denuncia di irregolarità compiute dalla società, mentre la seconda è di tipo omissivo, in quanto deriva dalla mancata appostazione della firma, senza giustificato motivo (Ferrajoli, 2008).
E’ chiara la correlazione tra l’inadempimento e la sanzione, nel caso del cosiddetto comportamento omissivo. Quanto alla ratio della sanzione comminata in caso di omessa sottoscrizione della dichiarazione, è stato chiarito che l’adempimento imposto dal legislatore dovrebbe avere “lo scopo esclusivo di identificare il soggetto che ha svolto la revisione contabile e che ha espresso un giudizio sul bilancio” (Assirevi, Documento di ricerca n. 139, luglio 2009).
Di conseguenza, il revisore deve effettuare le seguenti procedure di verifica, con riguardo ai modelli Unico, Irap, Consolidato Nazionale e Mondiale e Modello 770 (Assirevi, doc. 139/2009, cit.):
– “ Riscontro con le scritture contabili dei dati esposti nella dichiarazione.
– Analisi del prospetto di raccordo tra valori civilistici e fiscali unicamente sotto il profilo della continuità dei valori con i corrispondenti valori dell’esercizio precedente … .
– Riscontro, per alcuni soggetti scelti con il metodo del campione, per i quali sono state applicate le ritenute, dei dati risultanti dal modello 770 Semplificato con quanto risulta in contabilità.
– Riscontro con le scritture contabili dei dati esposti nel modello 770 Ordinario”.
Giova ricordare che la mancata appostazione della firma non incide sulla validità della dichiarazione (ved.: art. 1, comma 5, D.P.R. n. 322/1998 e R.M. n. 62/E, dell’8 giugno 2011).
In ossequio alla prevalenza della sostanza sulla forma, la responsabilità derivante dalla firma della dichiarazione deve fare riferimento al revisore che ha sottoscritto la relazione di revisione (R.M. n. 62/E/2011, cit.).
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